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Aufgrund der Corona-Krise können Unternehmen im Jahr 2020 einen Verlust erleiden. Dieser Verlust kann bei der Körperschaftsteuer (KSt) mit dem Gewinn des Geschäftsjahres 2019 verrechnet werden. Dies erfolgt jedoch erst, nachdem der Körperschaftsteuerbescheid für das Jahr 2020 endgültig festgesetzt wurde. Mit der steuerlichen Corona-Rücklage lässt sich vermeiden, dass für das Geschäftsjahr 2019 Körperschaftsteuer gezahlt werden muss, die erst viel später aufgrund des Verlustausgleichs zurückerstattet werden kann.
Nur bei der Körperschaftsteuer
Die steuerliche Corona-Rücklage kann nur im Rahmen der Körperschaftsteuer gebildet werden. Die Körperschaftsteuer wird (unter anderem) von Aktiengesellschaften (NV) und Gesellschaften mit beschränkter Haftung (BV) sowie von Stiftungen und Vereinen erhoben, die ein Unternehmen betreiben.
Die steuerliche Corona-Rücklage gilt nicht für Unternehmer, die der Einkommensteuer unterliegen: Einzelunternehmen, Personengesellschaften und VOFs.
Steuerliche Corona-Rücklage (FCR)
Die Rückstellung ist in Abschnitt 8.3 des Beschlusses über steuerliche Erleichterungen aufgrund der Coronakrise (Beschluss über Sofortmaßnahmen zur Coronakrise) vom 29. September 2020, Nr. 2020-19833, geregelt.[1].Im Gesetzentwurf zum Steuerplan für 2021 wird die gesetzliche Verankerung der steuerlichen Corona-Rücklage geregelt.
Funktionsweise
Die steuerliche Corona-Rücklage wird:
- im Jahr 2019 zu Lasten des Gewinns verbucht, und;
- muss im Jahr 2020 zwingend vollständig zugunsten des Gewinns freigegeben werden.
Die Rücklage kann bereits im Rahmen eines Antrags auf Herabsetzung des vorläufigen Körperschaftsteuerbescheids für das Jahr 2019 in Anspruch genommen werden. Auf diese Weise lässt sich der Liquiditätsvorteil schnell realisieren.
Die Rücklage wird in der Körperschaftsteuererklärung für die Jahre 2019 und 2020 unter der Rubrik sonstige steuerliche Rücklagen.
Umfang der Rücklage
Die Höhe der steuerlichen Corona-Rücklage beträgt höchstens den niedrigeren der folgenden Beträge:
- den Verlust im Jahr 2020, aber nur soweit dieser Verlust auf Corona zurückzuführen ist;
- der Gewinn für das Jahr 2019, ohne Berücksichtigung der steuerlichen Corona-Rücklage (aufgrund der steuerlichen Corona-Rücklage kann im Jahr 2019 kein Verlust ausgewiesen werden).
Der Verlust ist insofern coronabedingt, als er mit der Coronakrise in Zusammenhang steht, beispielsweise soweit er durch einen Umsatzrückgang infolge der von der Regierung ergriffenen Corona-Maßnahmen verursacht wird, während die Fixkosten weiterlaufen. Stellt sich im Nachhinein heraus, dass die steuerliche Corona-Rücklage in zu hoher Höhe gebildet wurde, besteht keine gesetzliche Verpflichtung, dies zu korrigieren.
Die steuerliche Corona-Rücklage kann in Höhe eines Betrags gebildet werden, der unter dem Höchstbetrag liegt. Die Entscheidung für die Inanspruchnahme der Corona-Rücklage wird in der Körperschaftsteuererklärung für das Jahr 2019 getroffen. Das bedeutet, dass die Entscheidung spätestens bis zu dem Zeitpunkt getroffen (und angepasst) werden kann, zu dem der endgültige Steuerbescheid rechtskräftig wird.
Abgeschnittenes Geschäftsjahr
Steuerpflichtige mit einem unterteilten Geschäftsjahr können die steuerliche Corona-Rücklage im letzten Geschäftsjahr bilden, das im Zeitraum vom 1. Januar 2019 bis einschließlich 31. März 2020 endet. Die Rücklage wird spätestens im Geschäftsjahr, das auf das Geschäftsjahr ihrer Bildung folgt, vollständig im Gewinn erfasst.
Wie führt die Steuerbehörde ihre Prüfungen durch?
Wie jede steuerliche Rücklage muss auch die steuerliche Corona-Rücklage vom Steuerpflichtigen begründet werden. Das bedeutet, dass abgeschätzt werden muss, welcher Verlust im Jahr 2020 entstehen wird und welcher Teil davon als coronabedingt eingestuft werden kann.
Angesichts des Zwecks der Genehmigung liegt es auf der Hand, dass die Steuerbehörde die Begründung für die steuerliche Corona-Rücklage nur am Rande prüft.
Fälle von Betrug, Missbrauch und offensichtlich unzulässiger Nutzung werden selbstverständlich geahndet. Abgesehen von diesen Fällen scheint das Risiko von Verwaltungsstrafen begrenzt zu sein.
Auswirkungen gewinnabhängiger Regelungen
In dem Beschluss wird ausdrücklich darauf hingewiesen, dass die Bildung und die Auflösung der steuerlichen Corona-Rücklage Auswirkungen auf die Anwendung gewinnabhängiger Regelungen im Körperschaftsteuergesetz haben (hierfür werden keine flankierenden Maßnahmen getroffen).
Dies betrifft die folgenden Regelungen:
- die subjektive Befreiung für Stiftungen und Vereine (mit der Gefahr einer Endabrechnung für 2018) gemäß Artikel 6 des Körperschaftsteuergesetzes von 1969;
- die Earning-Tripping-Regelung gemäß Artikel 15b des Körperschaftsteuergesetzes von 1969 (eine geringere Bemessungsgrundlage bedeutet einen geringeren Zinsabzug);
- Freizügige Abschreibung auf Seeschiffe (Artikel 11 der Durchführungsverordnung zur freizügigen Abschreibung);
- Der Spendenabzug, der auf 50% des Gewinns begrenzt ist (Artikel 16 des Körperschaftsteuergesetzes von 1969).
Zu beachtende Punkte
Abschließend noch einige wichtige Punkte im Zusammenhang mit der steuerlichen Corona-Rücklage:
- Verlustverfall: Wenn Verluste aus Jahren vor 2019 zu verfallen drohen, muss dies bei der Festlegung der Höhe der Rücklage berücksichtigt werden (die steuerliche Corona-Rücklage darf in Höhe eines Betrags gebildet werden, der unter dem Höchstbetrag liegt);
- Tarifvorteil: Es kann ein begrenzter Tarifvorteil erzielt werden (Zuweisung im Jahr 2019 zu 19% und Freigabe im Jahr 2020 zu 16,5%);
- Steuerzinsen: Während des Zeitraums, in dem der Steuersatz auf 0,01% gesenkt wurde, ist das Risiko einer zu hoch angesetzten steuerlichen Corona-Rücklage begrenzt[2];
- (noch) nicht geregelt ist, wie bei Fusionen, Spaltungen usw. mit der steuerlichen Corona-Rücklage umgegangen werden soll;
- Durch den Beitritt zu einer steuerlichen Einheit während des Geschäftsjahres entsteht ein zusätzliches Geschäftsjahr, wodurch die Zuführung zur und die Entnahme aus der steuerlichen Corona-Rücklage im selben Geschäftsjahr erfolgen können;
- Es scheint, als könne die steuerliche Corona-Rücklage noch bis zu fünf Jahre nach dem betreffenden Geschäftsjahr angepasst werden (durch eine von Amts wegen vorgenommene Herabsetzung mit freiwilliger Nachforderung).[3].
Corona-Maßnahmen
Vielleicht ist es überflüssig, noch darauf hinzuweisen, dass die Bildung einer normalen Rückstellung im Jahr 2019 steuerlich nicht möglich ist. Am 31. Dezember 2019 war in den Niederlanden nämlich noch kein einziger Infektionsfall festgestellt worden. Die weltweite Pandemie, die sich danach herausstellte, kann nicht als Begründung für eine Rückstellung herangezogen werden.[4].
Der Zweck dieses Vermerks besteht darin, ein Schema zu skizzieren. Aus Gründen der Lesbarkeit wurde daher eine Vereinfachung vorgenommen. Die VWG haftet daher nicht für die Folgen von Maßnahmen, die aufgrund dieses Vermerks ergriffen oder nicht ergriffen werden.
[1] Sowie in den aufgehobenen Fassungen dieses Beschlusses vom 16. Juni 2020, Nr. 2020-12560, und vom 6. Mai 2020, Nr. 2020-9594.
[2] Wird die Zuführung zur steuerlichen Corona-Rücklage im Nachhinein nicht (vollständig) anerkannt, besteht ein hohes Risiko, dass dennoch Steuerzinsen in Höhe von 4% pro Jahr fällig werden.
[3] Durch eine von Amts wegen vorgenommene Herabsetzung kann eine zuvor getroffene Entscheidung nicht wiederhergestellt oder revidiert werden.
[4] In der steuerrechtlichen Literatur wird übrigens argumentiert, dass es durchaus stichhaltige Argumente für die Bildung einer Corona-Rückstellung gibt.